Cizí měny a kurzové rozdíly v podvojném účetnictví – výklad a řešené příklady 2017

EDICE ÚČETNICTVÍ CIZÍ MĚNY A KURZOVÉ ROZDÍLY V PODVOJNÉM ÚČETNICTVÍ RNDr. Petr Beránek 7. aktualizované vydání • 100 řešených příkladů pro podnikatele a nestátní neziskové organizace • citace souvisejících právních norem k 1. 4. 2017 • zpracování zahraničních pracovních cest • dotace a granty v cizí měně • přepočet cizí měny pro účely EET VÝKLAD A ŘEŠENÉ PŘÍKLADY

© RNDr. Petr Beránek, 2017 © Nakladatelství ANAG, 2017 ISBN 978-80-7554-081-2 Jakékoliv náměty, připomínky, poznámky a upozornění na nedostatky autor uvítá na e-mailové adrese p.beranek@adar.cz Případné zásadní legislativní změny, k nimž dojde v období mezi jednotlivými vydáními, budou ošetřeny formou vkládané aktualizace, která bude po dobu prodejnosti publikace volně ke stažení na www.anag.cz. Nutnost aktualizace posuzuje na základě legislativních změn výhradně autor ve spolupráci s nakladatelstvím. Aktualizace však v žádném případě nemohou nahradit nová vydání knihy. Aktualizaci zašleme zdarma na vyžádání anag@anag.cz, tel.: 585 757 411

3 Obsah Obsah Editorial............................................................................................................9 Předmluva autora ..........................................................................................10 Poznámky k zapisování příkladů.................................................................. 11 Seznam použitých zkratek............................................................................ 14 Seznam použitých zkratek měn....................................................................16 Změny v legislativě od posledního vydání ovlivňující účtování v cizích měnách.............................................................................................17 1. ÚVOD DO PROBLEMATIKY ÚČTOVÁNÍ V CIZÍCH MĚNÁCH ............18 2. PŘEPOČET CIZÍ MĚNY NA MĚNU ČESKOU A KURZOVÉ ROZDÍLY............................................................................22 2.1 Kurzové rozdíly..............................................................................24 1. příklad – Co je kurzovým rozdílem při částečné platbě................ 28 2. příklad – Co je směnou při platbě na účet vedený v jiné měně..... 30 2.2 Použití kurzů ČNB .........................................................................32 3. příklad – Výňatek z účetního předpisu účetní jednotky Naše společnost............................................................. 34 2.3 Přepočet měn, jejichž denní kurzy ČNB nevyhlašuje..................37 4. příklad – Přepočet srílanských rupií na koruny............................ 38 2.4 Přepočet cizích měn pro jiné účely...............................................40 3. POKLADNA A BANKA ...........................................................................42 5. příklad – Pokladna v amerických dolarech – účtování denním kurzem.......................................................................... 43 6. příklad – Pokladna v amerických dolarech – účtování pevným kurzem...........................................................................47 7. příklad – Převod mezi bankovními účty v měně euro .................. 50 8. příklad – Převod eur z jedné pokladny do druhé a následné manko ..........................................................51 9. příklad – Vrácení zálohy v maďarských forintech do pokladny .....51 10. příklad – Vrácení zálohy v maďarských forintech do pokladny, účtování pevným kurzem.............................................. 53 11. příklad – Bankovní účet v litevských litasech na přelomu roku 2014 a 2015............................................................ 53 12. příklad – Drobné litevské litasy zapomenuté v pokladně ............. 54

4 Obsah 4. POHLEDÁVKY A ZÁVAZKY ..................................................................56 4.1 Kurzové rozdíly v průběhu roku – nejjednodušší případy..........56 13. příklad – Vystavená faktura ve švédských korunách, účtováno pevným kurzem............................................. 56 14. příklad – Vystavená faktura v amerických dolarech, inkasovaná na dolarový účet ......................................... 58 15. příklad – Přijatá faktura v eurech na pořízení dlouhodobého majetku, zaplacená v eurech z korunového účtu .......... 60 16. příklad – Přijatá faktura v amerických dolarech za nákup materiálu na sklad......................................................... 63 17. příklad – Přijatá faktura v eurech za licenci (podléhající srážkové dani), placená z eurového účtu....................... 63 18. příklad – Přijatá faktura v kanadských dolarech s plněním podléhajícím zajištění daně........................................... 65 4.2 Cizí měny a DPH při nákupu zboží, služeb a práv ze zahraničí nebo jiné země Evropské unie.................................66 19. příklad – Pořízení zboží z Německa............................................. 68 4.3 Cizí měny a DPH při plnění v tuzemsku ......................................72 20. příklad – Vystavená faktura s DPH v norských korunách............. 75 21. příklad – Přijatá faktura s DPH v norských korunách................... 75 22. příklad – Vystavená faktura s DPH v českých korunách, s platbou v norských korunách ..................................... 77 23. příklad – Vystavená faktura s DPH v norských korunách, zaplacená v českých korunách..................................... 78 24. příklad – Vystavená faktura s DPH v norských korunách, s dohodou o platbě v českých korunách ........................81 25. příklad – Daňový dobropis v norských korunách......................... 82 4.4 Kurzové rozdíly při uzávěrce ........................................................84 26. příklad – Vystavená faktura v amerických dolarech, do rozvahového dne nesplacená.................................... 85 27. příklad – Vystavená faktura v amerických dolarech, do rozvahového dne nesplacená – účtování pevným kurzem.......................................................................... 86 28. příklad – Vystavená faktura v euro, částečně inkasovaná v euro na eurový účet.....................................................87 29. příklad – Vystavená faktura v euro, do konce roku nezaplacená – nerealizované kurzové rozdíly na přelomu let 2015 a 2016............................................ 92 4.5 Zálohy a postupně splácené pohledávky a závazky ....................96 30. příklad – Vystavená faktura v euro, postupně inkasovaná v euro na eurový účet a následně přeplacená ................ 96

5 Obsah 31. příklad – Záloha a zúčtování zálohy – přijatá faktura v anglických librách, zaplacená z účtu vedeného v librách........................................................ 99 32. příklad – Daňový doklad DPH na přijatou platbu v eurech .........102 33. příklad – Vyúčtování přijaté zálohy s DPH – vyúčtovací faktura v eurech ...........................................................103 34. příklad – Daňový doklad DPH při změně použití přijaté platby ..104 35. příklad – Záloha a zúčtování zálohy – přijatá faktura v anglických librách, zaplacená v librách z korunového účtu .......................................................105 4.6 Dobropisy v cizí měně ................................................................. 107 36. příklad – Dobropis na plnou částku faktury (bez DPH) ..............111 37. příklad – Částečný dobropis – opravný doklad na plnění podléhající DPH ...........................................................113 38. příklad – Opravný daňový doklad k přijaté záloze, ze které byla odvedena DPH.........................................114 5. CESTOVNÍ NÁHRADY PŘI ZAHRANIČNÍCH PRACOVNÍCH CESTÁCH...................................................................... 116 5.1 Záloha na výdaje na pracovní cestě a vyúčtování pracovní cesty......................................................... 117 5.2 Složky cestovních náhrad při zahraniční pracovní cestě, výpočet stravného a kapesného...................................................123 Stravné v jednotlivých zemích v kalendářních letech 2010 až 2017 ....133 5.3 Zaúčtování cestovních náhrad..................................................... 139 39. příklad – Zahraniční pracovní cesta bez zálohy...........................141 40. příklad – Zahraniční pracovní cesta bez zálohy, s doložením dokladu o směně......................................142 41. příklad – Zahraniční pracovní cesta se zálohou v eurech ............143 42. příklad – Pracovní cesta s poskytnutím platební karty ke korunovému účtu ....................................................150 43. příklad – Pracovní cesta s poskytnutím platební karty k eurovému účtu ..........................................................153 44. příklad – Pracovní cesta do Ruska se zálohou v eurech...............155 45. příklad – Pracovní cesta do Ruska se zálohou v eurech bez dokladu o směně na ruble .....................................158 46. příklad – Pracovní cesta do Ruska se zálohou v rublech .............160 47. příklad – Pracovní cesta do Ruska s poskytnutím platební karty...............................................................162 48. příklad – Pracovní cesta na Srí Lanku s poskytnutím platební karty...............................................................166

6 Obsah 49. příklad – Pracovní cesta s nadlimitním stravným........................168 50. příklad – Pracovní cesta do Lichtenštejnska (zahájená v roce 2015, ukončená v roce 2016)..............170 51. příklad – Pracovní cesta do Norska (přes více zemí)...................170 52. příklad – Pracovní cesta do Francie a Švýcarska .........................171 53. příklad – Dvě zahraniční pracovní cesty v jednom kalendářním dni ...........................................172 5.4 Náhrada za spotřebované pohonné hmoty při použití soukromého vozidla pro služební účely v zahraničí................. 173 54. příklad – Cestovní náhrady za použití soukromého vozidla v zahraničí....................................................................176 55. příklad – Cestovní náhrady za použití soukromého vozidla v zahraničí (dodání více dokladů o čerpání PHM)........178 Přehled průměrných cen PHM podle Vyhlášky MPSV......................182 6. ZÁPŮJČKY A ÚVĚRY ........................................................................... 183 56. příklad – Postupně nabývaný a splácený krátkodobý úvěr ve švýcarských francích................................................184 57. příklad – Postupně nabývaný a splácený dlouhodobý úvěr.........185 58. příklad – Poskytnutá zápůjčka v eurech s dohodou o splácení v českých korunách.....................................187 59. příklad – Poskytnutá zápůjčka v českých korunách vyplacená v eurech.......................................................188 60. příklad – Změna měny zápůjčky z eur na dolary ........................189 61. příklad – Změna měny zápůjčky z eur na koruny .......................190 62. příklad – Nezaplacené úroky v eurech ze zápůjčky od společníka – fyzické osoby......................................190 63. příklad – Kapitalizace zápůjčky do vlastního jmění ....................191 7. DALŠÍ OPERACE S POHLEDÁVKAMI A ZÁVAZKY .......................... 192 7.1 Nákup pohledávky....................................................................... 193 64. příklad – Nákup pohledávky s nominální hodnotou v eurech za koruny.......................................................196 65. příklad – Nákup pohledávky s nominální hodnotou v českých korunách za eura .........................................199 66. příklad – Nákup pohledávky s nominální hodnotou v cizí měně za stejnou cizí měnu..................................200 7.2 Prodej pohledávky........................................................................202 67. příklad – Prodej pohledávky v eurech za koruny ........................202 68. příklad – Prodej pohledávky v korunách za eura ........................203 69. příklad – Nákup pohledávky v cizí měně s následným prodejem .................................................203

7 Obsah 7.3 Započtení pohledávek..................................................................204 70. příklad – Zápočet pohledávek ve stejné měně.............................206 71. příklad – Zápočet pohledávek v různých měnách v souladu s kurzem ......................................................................207 72. příklad – Zápočet pohledávek v různých měnách v rozporu s kurzem ......................................................................207 7.4 Tvorba opravných položek k pohledávkám................................208 73. příklad – Opravná položka k pohledávce.....................................211 74. příklad – Přecenění opravné položky k pohledávce v rámci účetní závěrky .................................................212 75. příklad – Změna daňově neuznatelné opravné položky na daňově uznatelnou opravnou položku ....................213 7.5 Další případy ................................................................................ 213 76. příklad – Odpis pohledávky v cizí měně......................................214 77. příklad – Promlčení pohledávky..................................................216 78. příklad – Vyřazení závazku z účetní evidence.............................217 79. příklad – Přepočet závazku v cizí měně pro účely zdanění daní z příjmu..................................................218 80. příklad – Přepočet závazku v cizí měně pro účely zdanění daní z příjmu – částečná platba.......................219 81. příklad – Přepočet závazku v cizí měně pro účely zdanění daní z příjmu ± změna měny závazku na koruny ........220 82. příklad – Přepočet závazku v cizí měně pro účely zdanění daní z příjmu – změna měny závazku na eura .............220 83. příklad – Vklad pohledávky do dceřiné společnosti ....................221 8. PODÍLY NA SPOLEČNOSTECH............................................................222 84. příklad – Vklad do české společnosti splácený v eurech .............222 85. příklad – Splacení vkladu do zahraniční společnosti...................224 86. příklad – Prodej podílu na zahraniční společnosti.......................224 9. DOTACE PŘIJATÉ V CIZÍ MĚNĚ .........................................................226 87. příklad – Provozní dotace přijatá v eurech na korunový účet......229 88. příklad – Provozní dotace přijatá v eurech na eurový účet utracená v eurech ........................................................233 89. příklad – Provozní dotace přijatá na dva roky .............................234 90. příklad – Dotace na pořízení dlouhodobého majetku .................236 10. DALŠÍ PŘÍPADY POUŽITÍ CIZÍ MĚNY ...............................................239 91. příklad – Smlouva na audit v cizí měně.......................................240 92. příklad – Náklady na reprezentaci placené v norských korunách....................................................241

8 Obsah 93. příklad – Výnosy realizované v zahraničí....................................242 94. příklad – Mzda zaměstnance v cizí měně................................... 244 95. příklad – Prodej nemovitosti za eura...........................................246 11. DŮSLEDKY POUŽITÍ CHYBNÉHO KURZU ANEB NA CO SI DÁT HLAVNĚ POZOR...............................................248 96. příklad – Chyba kurzu při převodu mezi bankovními účty.........249 97. příklad – Chyba kurzu při zaúčtování faktury.............................250 98. příklad – Chyba kurzu při pořízení zboží a služeb z Evropské unie............................................................250 99. příklad – Chyba kurzu při pořízení zboží a služeb z Evropské unie............................................................251 100. příklad – Chyba kurzu při sestavování účetní závěrky ................252

9 Editorial Editorial Všechny zákony a předpisy jsou uvedeny ve znění účinném k 1. 4. 2017. Pokud je užito jiného znění, je to vždy výslovně uvedeno. Pąehled platných úéetních pąedpisč pro podnikatele:  Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění novely č. 462/2016 Sb.  Vyhláška č. 500/2002 Sb., ve znění vyhlášky č. 250/2015 Sb.  České účetní standardy č. 001 až č. 023 ve znění předpisu č. 19 z Finančního zpravodaje č. 6/2015. Pąehled platných úéetních pąedpisč pro nestátní neziskové organizace (NNO):  Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění novely č. 462/2016 Sb.  Vyhláška č. 504/2002 Sb., ve znění vyhlášky č. 324/2015 Sb.  České účetní standardy č. 401 až č. 414 ve znění předpisu č. 8 z Finančního zpravodaje č. 3/2016. Účetní předpisy platné první den účetního období jsou pro účetní jed- notku platné po celé toto období a změny legislativy v průběhu roku se projeví teprve v následujícím účetním období. Výjimkou mohou být pouze případy uvedené v přechodných ustanoveních uvedených k dané změně.

10 Pąedmluva autora Pąedmluva autora Pokud budete pročítat tuto knihu a zjišťovat, že to či ono účtujete trochu jinak, že v tom či onom případě si účtování zjednodušujete a činíte tak v rozporu se zákonem, mějte vždy v první chvíli na mysli jednu z obecných účetních zásad, a sice že náklady na samotné vedení účetnictví mají být úměrné dosažené přesnosti. S přibývající praxí nabývám přesvědčení, že pokud si při vaší práci zjednodu- šením postupu ušetříte několik hodin nebo desítek hodin účtování a v důsledku toho bude hospodářský výsledek o několik desítek či stovek korun rozdílný, pak se nedá prohlásit, že je účetnictví vedeno špatně. A z hlediska daní – pokud by správce daně s takovým postu- pem nesouhlasil, je pořád ekonomičtější zaplatit úroky či penále ze stokorunové částky chybně stanovené daně, než vynakládat něko- likanásobně vyšší náklady na složité výpočty pro zcela přesné vedení účetnictví. To však neznamená, že není nutné znát, jakým způsobem mají být případy zaúčtovány správně, protože bez této znalosti nelze odhadnout velikost chyby, a tudíž ani její důsledky. V okamžiku autorské uzávěrky sedmého vydání je výklad zákonů v oblasti problematiky účtování cizích měn ustálený a v drtivé většině případů existuje právní jistota, které způsoby zaúčtování jsou v sou- ladu se zákonem, a které nikoliv. Velmi k tomu přispěl fakt, že v oblasti účtování cizích měn nedošlo již několik let k žádné výrazné změně. Pravděpodobně největší výjimkou je problém zdanění nerealizova- ných kurzových zisků u neziskových organizací, které se od roku 2016 účtují do výnosů a okolo nichž probíhají diskuze, zda jednoznačně podléhají dani z příjmů.

11 Poznámky k zapisování pąíkladč Poznámky k zapisování pąíkladč 1. Všechny příklady budeme řešit v rámci účetnictví fiktivní orga- nizace „Naše společnost“. Ta může být obchodní korporací (spo- lečností s ručením omezeným, akciovou společností, družstvem včetně bytového nebo sociálního, popř. i osobní společností – veřejnou obchodní společností nebo komanditní společností) účtující podle Vyhlášky č. 500, ale může být i nestátní neziskovou organizací (často označovanou NNO – např. spolkem, církví nebo církevním účelovým zařízením, nadací, nadačním fondem, sdruže- ním právnických osob, politickou stranou, odborovou organizací, obecně prospěšnou organizací, ústavem, společenstvím vlastníků jednotek, honebním společenstvím, veřejnou výzkumnou institucí popř. řadou dalších institucí) popř. i jinou organizací účtující podle Vyhlášky č. 504 (např. vysokou školou, zdravotnickým zaříze- ním, školskou právnickou osobou atd.). Zaúčtování bude vždy znázorněno ve dvou sloupcích zvlášť pro podnikatelské subjekty (podle Vyhlášky č. 500) a zvlášť pro NNO (podle Vyhlášky č. 504). U neziskových organizací přitom není podstatné, zda jsou veřejně prospěšným poplatníkem či nikoliv. 2. Řada příkladů obsahuje účtování o DPH, ty jsou platné pouze pro plátce DPH (i když se z nich některé informace dají využít i pro neplátce DPH) popř. pro identifikované osoby k DPH. Pří- klady, které neobsahují DPH, jsou platné pro všechny (plátci a identifikované osoby nesmí zapomenout na své případné povin- nost k DPH). 3. Jsou-li popsány povinnosti k dani z příjmu, jsou uváděny (není-li výslovně uvedeno jinak) z hlediska kapitálových korporací (tj. pro s. r. o., a. s., družstvo), u osobních korporací a neziskových orga- nizací mohou být daňové důsledky odlišné. Pokud jsou uvedeny povinnosti k jiným daním, neměly by být důsledky odlišné, určitě však mohou nastávat specifické případy, kdy daňové důsledky mohou být jiné – jádrem knihy je určení správného zaúčtování.

12 Poznámky k zapisování pąíkladč 4. Při znázornění účtování nebudeme v této knize používat klasic- kých „šibeniček“, ale jednotlivé účetní zápisy budeme zapisovat do řádků v pořadí datum, text, částka v cizí měně (částka v CM), částka v českých korunách (částka v Kč), účet Má dáti a účet Dal pro účetní jednotky účtující podle Vyhlášky č. 500 (podnika- telé) a účet Má dáti a účet Dal pro účetní jednotky účtující podle Vyhlášky č. 504 (nestátní neziskové organizace). 5. Za datem budeme povětšinou uvádět kurz ČNB z tohoto dne (někdy i v případě, kdy jej nepoužijeme). V některých případech, kdy to bude výslovně uvedeno, bude za datem uveden jiný kurz, který použijeme, např. pevný kurz nebo kurz směny, kterou účetní případ zachycuje. 6. Pro větší přehlednost budeme ve většině příkladů používat smyš- lené celočíselné kurzy. 7. Pro snadnější orientaci v příkladě někdy uvedeme v posledním sloupci průběžné saldo na vybraném účtu nebo vložíme mezi účetní zápisy řádek s vypočteným saldem tohoto účtu. 8. Číselná označení a názvy účtů budeme používat v souladu s účetní osnovou pro podnikatele platnou v roce 2002, resp. s účetní osno- vou pro NNO platnou v roce 2004, i když vyhlášky umožňují oběma skupinám účetních jednotek volné tvoření účtů v rámci jednotlivých skupin účtů. Autor má z praxe zkušenost, že vět- šina účetních toto číselné označení ve většině případů stále vyu- žívá. Účty, jejichž vznik si vyžádala změna legislativy od té doby, jsou použity tak, jak se nejčastěji používají v jiných odborných publikacích. 9. Analytické členění účtů budeme uvádět pouze tam, kde je nutné nebo vhodné v rámci jednoho příkladu účtovat na více různých analytických podúčtů téhož syntetického účtu. 10. Znak „x“ na druhé nebo třetí pozici čísla účtu bude značit, že je možné doplnit libovolný vhodný účet (např. 60x označuje účet 601, 602 nebo 604).

13 11. Pokud výslovně neuvedeme jinak, budeme pro zaúčtování směny cizí měny komerční bankou, směnárnou nebo jinou osobou použí- vat kurz této směny, a to i v případech, kdy budeme jinak používat denní kurz ČNB, nebo v případech, kdy budeme používat pevný kurz. Kurz směny komerční banky budeme v tabulkách zpravidla uvádět s přesností na dvě desetinná místa a označovat *. Poznámky k zapisování pąíkladč

14 Seznam použitých zkratek CM cizí měna CP cestovní příkaz ČNB Česká národní banka ČR Česká republika ČÚS České účetní standardy D strana Dal v účetnictví DPH daň z přidané hodnoty EET elektronická evidence tržeb EU Evropská unie GFŘ Generální finanční ředitelství KR kurzový rozdíl MD strana Má dáti v účetnictví MF Ministerstvo financí České republiky MPSV Ministerstvo práce a sociálních věcí NNO (nestátní neziskové organizace) – účetní jednotky účtující podle Vyhlášky č. 504 (ať jsou nebo nejsou veřejně prospěš- ným poplatníkem) NSS Nejvyšší správní soud NÚR Národní účetní rada PHM pohonné hmoty Vyhláška č. 500 – vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů Seznam použitých zkratek

15 Vyhláška č. 504 – vyhláška č. 504/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých není hlavním předmětem činnosti podnikání, pokud účtují v soustavě podvoj- ného účetnictví ve znění pozdějších předpisů Vyhláška MF – (používáno pouze v kapitole cestovních příkazů), aktuální vyhláška určující výši stravného při zahraničních ces- tách, pro rok 2017 je to vyhláška č. 366/2016 Sb., o stanovení výše základních sazeb zahraničního stravného pro rok 2017 Vyhláška MPSV – (používáno pouze v kapitole cestovních příkazů), aktuální vyhláška určující průměrné ceny PHM, pro rok 2017 je to vyhláška č. 440/2016 Sb., o změně sazby základní náhrady za používání silničních motorových vozidel a stravného a o sta- novení průměrné ceny pohonných hmot pro účely poskytování cestovních náhrad Standardy – České účetní standardy platné pro příslušnou účetní jednotku Zákon o účetnictví – zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů Zákon o daních z příjmů – zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů Zákoník práce – zákon č. 262/2006 Sb., zakoník práce, ve znění pozdějších předpisů Zákon o DPH – zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů Seznam použitých zkratek

16 Seznam použitých zkratek m÷n Měna Národní označení Mezinárodní označení americký dolar $ USD anglická libra £ GBP bulharský leva Lb (Lv) BGN česká koruna Kč CZK dánská koruna Kr DKK euro Evropské unie € EUR chorvatská kuna Kn HRK kanadský dolar $ CAD litevský litas LTL maďarský forint Ft HUF norská koruna kr NOK polský zlotý zł PLN ruský rubl Rbl RUB srílanská rupie Rs LKR švédská koruna kr SEK švýcarský frank SFr CHF ukrajinská hřivna ჟ UAH Seznam použitých zkratek m÷n

17 Zm÷ny v legislativ÷ od posledního vydání ovlivÿující úétování v cizích m÷nách  Další státy Evropské unie přešly na euro. Od 1. 1. 2014 to bylo Lotyšsko poměrem, který používalo již delší dobu před tím, a to 0,702804 latu za euro a od 1. 1. 2015 Litva taktéž dlouhodobě používaným poměrem 3,45280 litas za 1 euro.  S platností od 1. 7. 2016 změnilo Bělorusko kód měny z BYR na BYN a provedlo redenominaci v poměru 10 000 BYR = 1 BYN.  Od roku 2016 není možné dávat u NNO kurzové rozdíly do poři- zovací ceny zásob (u podnikatelů to nebylo možné již dříve).  Od roku 2016 se u NNO nerealizované kurzové rozdíly (vznikající z přecenění pohledávek a závazků v okamžiku účetní závěrky) neúčtují rozvahově, ale do výnosů a nákladů, a následující rok se již neúčtují zpět do hodnoty pohledávky či výše dluhu.  S problémem přepočtu se postupně musí vypořádat i příjemce tržby v cizí měně v rámci EET. Zm÷ny v legislativ÷ od posledního vydání ovlivÿující úétování v cizích m÷nách

22 2. PĄEPOèET CIZÍ MöNY NA MöNU èESKOU A KURZOVÉ ROZDÍLY 2. PĄEPOèET CIZÍ MöNY NA MöNU èESKOU A KURZOVÉ ROZDÍLY Problematiku převodu cizí měny na měnu českou můžeme rozdělit na tři skupiny problémů podle měny, kterou převádíme. První skupinu tvoří měny, pro které ČNB vyhlašuje směnný kurz. Jedná se o měnu následujících zemí: • Austrálie, Brazílie, Bulharsko, Čína, Dánsko, Evropská unie, Fili- píny, Hongkong, Chorvatsko, Indie, Indonésie, Izrael, Japonsko, Jihoafrická republika, Jižní Korea, Kanada, Maďarsko, Malajsie, Mexiko, Norsko, Nový Zéland, Polsko, Rumunsko, Rusko, Singa- pur, Švédsko, Švýcarsko, Thajsko, Turecko, USA a Velká Británie. Seznam zemí je platný k 1. 4. 2017 a občas se rozšiřuje podle rozhodnutí ČNB o další země. Naopak ubývají země, které přešly na euro, jako bylo např. v poslední době Lotyšsko v roce 2014 a Litva v roce 2015. Výjimečně, jako tomu bylo naposledy u islandské měny, přestane ČNB stanovovat denní kurz z jiného důvodu, např. kvůli nestabilitě měny. Někdy je proto nutné ověřit, zda v době uskutečnění účetního případu pro danou zemi ČNB kurz vyhlašovala či nikoliv. Ověření je možné provést např. na internetových stránkách http:// www.cnb.cz/cs/financni_trhy/devizovy_trh/kurzy_devizoveho_trhu/ denni_kurz.jsp. Ze zemí evropské unie používá měnu euro: • Belgie, Estonsko (od roku 2011), Finsko, Francie, Irsko, Itálie, Kypr (od roku 2008), Litva (od roku 2015), Lotyšsko (od roku 2014), Lucembursko, Malta (od roku 2008), Německo, Nizozemsko, Por- tugalsko, Rakousko, Řecko, Slovensko (od roku 2009), Slovinsko (od roku 2007) a Španělsko. Zatímco ostatní země Evropské unie používají dosud vlastní měnu: • Bulharsko (měna je na euro dlouhodobě pevně navázaná kur- zem 1,95583 leva za 1 euro), • Česká republika (měna sice od července 2015 do okamžiku vydání knihy dobrovolně udržuje kurz k euru 27,02 s odchylkou -0 % / + 1 %, obecně je ale zcela nezávislá na euru), Denně vyhlašované kurzy ČNB Země používající euro

23 • Dánsko (měna je na euro těsně navázaná již od roku 1999 kurzem 7,46038 dánských korun za 1 euro s povolenou fluk- tuací 2,25 %; přechod odmítají a mají vyjednanou výjimku), • Maďarsko (měna byla na euro dobrovolně navázaná do února 2008, ale od té doby používá vlastní kurzy), • Polsko (měna je zcela nezávislá na euru), • Rumunsko (měna je zcela nezávislá na euru), • Švédsko (odmítají přijetí eura, splňují všechny předpoklady a nemají vyjednanou výjimku), • Velká Británie (měna je zcela nezávislá na euro; přechod odmítají a mají vyjednanou výjimku). Kromě toho používá měnu euro jako svou vlastní měnu řada dal- ších evropských států – Monako, San Marino, Vatikán, Andora, Kosovo a Černá Hora – francouzská zámořská společenství a Zimbabwe. Obdobně i americký dolar a další měny jsou občas používány i jinými státy jako jejich vlastní měna. V případech měn, pro které ČNB vyhlašuje v rámci kurzů devizo- vého trhu jejich kurz vůči české koruně, musíme pro účely účetnictví používat tento kurz. Druhou skupinu tvoří měny ostatních zemí, jejichž denní kurz devizového trhu ČNB nevyhlašuje, ale vyhlašuje jednou měsíčně tak- zvané kurzy ostatních měn. Tyto orientační kurzy (které jsou stano- veny na základě jiné metodiky než denní kurzy) je možné od roku 2009 používat pro účely účetnictví obdobným způsobem jako kurzy denní. Tyto kurzy vyhlašuje ČNB pro téměř všechny měny světa. V případě potřeby přesnějšího přepočtu je pro tyto země možné použít přepočet přes euro nebo dolar za použití aktuálních kurzů na mezibankovním trhu. Třetí skupinou jsou měny, pro které ČNB nevyhlašuje žádný kurz. V době vydání publikace mezi ně patřily pouze země, které Česká republika neuznává jako samostatný stát a mají vlastní, jinde nepou- žívanou měnu (např. Západní Sahara, Podněstersko, Somaliland) nebo měny závislých území, které mají sice vlastní název, ale jsou vázány k měně nadřazeného státu v poměru 1 : 1 (např. 1 Faerská koruna = 1 dánská koruna a řada dalších). ČNB teoreticky nevyhlašuje dále kurzy měn s vysokou inflací nebo nestabilitou. Měsíčně vyhlašované kurzy ČNB 2. Pąepoéet cizí m÷ny na m÷nu éeskou a kurzové rozdíly

30 2. PĄEPOèET CIZÍ MöNY NA MöNU èESKOU A KURZOVÉ ROZDÍLY dolary za 25 Kč, ale zaúčtujeme je kurzem vyhlášeným pro ten den ČNB – 24,420 Kč, vznikne rozdíl 58 haléřů na každý nakoupený dolar. Tento rozdíl, vzniklý jako rozdíl mezi kurzem provedené směny a kurzem použitým v účetnictví, budeme nazývat v této knize kur- zový rozdíl „při směně“. Účtujeme jej v případě zisku ze směny oproti účetnímu kurzu u podnikatelů na výnosový účet 663–Kurzové zisky, u NNO na výnosový účet 645–Kurzové zisky, v případě ztráty na nákla- dový účet 563–Kurzové ztráty resp. 545–Kurzové ztráty. Kurzový rozdíl při směně může také samozřejmě vzniknout, pokud směníme cizí měnu za jinou cizí měnu. Aby bylo možné účtování v tomto případě zjednodušit, je možné při zaúčtování použít kurz směny, i když je odlišný od vyhlašovaného kurzu ČNB. Není přitom podstatné, zda cizí měnu nakupujeme či prodáváme v bance, ve směnárně nebo u jiného subjektu. =iNRQR~þHWQLFWYt±†RGVWSRVOHGQtYČWD 9SĜtSDGČQiNXSXQHERSURGHMHFL]tPČQ\]DþHVNRXPČQXO]HNRNDPåLNX RFHQČQtSRXåtWNXU]X]DNWHUêE\O\W\WRKRGQRW\QDNRXSHQ\QHERSURGiQ\ Toto ustanovení je možné výhodně využít nejen při nákupu či pro- deji valut, ale hlavně v případech, kdy platíme v devizách z účtu vede- ného v české měně nebo inkasujeme na tento účet položky v cizí měně a banka vlastně v rámci platebního styku provede zároveň směnu. 2. pąíklad – Co je sm÷nou pąi platb÷ na úéet vedený v jiné m÷n÷ Organizace Naše společnost inkasovala 100 eur na korunový účet. Společnost používá ten den kurz 27,600 Kč za euro, banka však použila kurz 27,300 Kč za euro, připsala tedy na účet pouze 2 730 Kč. Společnost má dvě možnosti, jak přistoupit k zaúčtování případu: a) účtovat příjem 2 760 Kč, a poté zaúčtovat snížení stavu účtu o 30 Kč kurzového rozdílu, b) uvědomit si, že banka učinila pro společnost tři kroky: • inkasovala 100 eur, • provedla směnu 100 eur na 2 730 Kč, • připsala na účet 2 730 Kč, je tedy možné při dané směně použít kurz směny a rovnou zaúčtovat příjem 2 730 Kč, aniž by bylo nutné účtovat o kurzovém rozdílu. Kurz směny

31 Kurzové rozdíly v účetnictví vznikají ve třech typech případů: 1. Pokud v průběhu účetního období účtujeme dvakrát (nebo vícekrát) o tomtéž majetku či závazku, ale přepočítáváme jeho hodnotu v cizí měně pokaždé jiným kurzem. Účtujeme je vždy u podnikatelů na účty 563 nebo 663, u NNO na účty 545 nebo 645. 2. V rámci účetní závěrky, kdy přepočítáváme hodnotu majetku či závazku a kurz účetní závěrky je odlišný od kurzu původního zaúčtování. Tyto kurzové rozdíly budeme nazývat „rozvahové“. O „rozvahových“ kurzových rozdílech musíme vždy účtovat, a to: • kurzové rozdíly z některých cenných papírů u podnikatelů na účet 414, u NNO na účet 921, • ostatní kurzové rozdíly na účty 563 a 663, resp. 545 a 645. 3. Při účtování směny, pokud se kurz směny liší od kurzu v účet- nictví. Tyto kurzové rozdíly budeme nazývat „při směně“. O kurzových rozdílech „při směně“ účtujeme vždy, když vzni- kají, tj. pokud nepoužijeme při účtování kurz směny. Účtujeme je na účty 563 nebo 663 resp. 545 nebo 645. Do interních účetních směrnic je vhodné zapsat: 3 ve kterých případech účetní jednotka účtuje a ve kterých případech neúčtuje o kurzových rozdílech. Stačí přitom uvádět pouze ty případy, kde zákon a vyhláška tuto povinnost nepřikazují ani nezakazují (tedy pouze tam, kde se účetní jednotka může sama rozhodnout). Nejčastěji toto bude při částečných platbách (popř. částečných snížení pohledávek a závazků jiným způsobem) nebo při změně měny pohledávky; 3 dále musí účetní jednotka stanovit zda a ve kterých případech bude při zaúčtování směny finančních prostředků používat v účetnictví kurz této směny. 2.1 Kurzové rozdíly

42 3. POKLADNA A BANKA 3. POKLADNA A BANKA Při účtování valut, které má účetní jednotka uloženy v pokladně (účet 211–Pokladna) nebo které převádí mezi pokladnami, resp. mezi bankou a pokladnou (účet 261–Peníze na cestě), je třeba při každém pohybu ocenit přírůstek nebo úbytek valuty v korunách. Přepočet cizí měny na koruny provádíme v průběhu roku vždy pro částku právě přijatou nebo vydanou z pokladny, pro valuty ležící v pokladně bez pohybu přepočet při změně kurzu dělat můžeme, ale nemusíme. Můžeme tedy dočasně na valuty v pokladně hledět jako na zásoby určitého zboží, které v určité ceně – přepočtu kurzem na koruny – ukládáme na sklad a v určité ceně vybíráme. Rozdíl oproti účtování skladu je v tom, že při účtování skladu metodou FIFO neměníme cenu zásob a zásoby vyskladňujeme ve stejné ceně, jako jsme je přijali. Při účtování průměrnými cenami sice cenu měníme a vyskladnění provádíme s jinou cenou než příjem na sklad, ale tak „promyšleně“, aby součet cen příjmů byl roven součtu cen výdajů. Valuty naproti tomu v obecném případě „vyskladňujeme“ v ceně jiné, než byla cena pořízení. (Při použití denního kurzu měníme jejich cenu takřka při každém pohybu, a to směrem dolů i nahoru.) Tím vzniká rozdíl mezi evidencí zůstatku v cizí měně a evidencí zůstatku v korunách. Tento rozdíl nemusíme vyrovnávat při každém výběru či vkladu, můžeme jej srovnávat souhrnně v intervalech (např. měsíčních), nejpozději ale v okamžiku, kdy sestavujeme uzávěrku. Valuty tedy vybíráme z pokladny často v jiném kurzu, než jsme je vložili. Proto mezi sebou zůstatek na pokladně v domácí a cizí měně nekoresponduje (zůstatek vyjádřený v korunách se nerovná přepočtu zůstatku v cizí měně aktuálním kurzem) a je zapotřebí provést v oka- mžiku sestavování rozvahy úpravu (korekci) a zaúčtovat vzniklý „roz- vahový“ kurzový rozdíl. Tento rozdíl se účtuje také na vrub nákladů (účet 563 u podnikatelů nebo 545 pro NNO), resp. výnosů (účet 663 u podnikatelů nebo 545 pro NNO) a vyjadřuje, kolik jsme prodělali nebo vydělali na změnách kurzu za dobu, kdy jsme vlastnili valuty. Pokladna Kurzové rozdíly „rozvahové“

43 V případě pokladny (účet 211) se tedy jedná o „rozvahový“ kurzový rozdíl, který upřesní údaje pro sestavení rozvahy (v části finanční prostředky) na vrub nebo ve prospěch hospodářského výsledku. Stejně tomu je v případě banky (účet 221), peněz na cestě (účet 261) a cenin (účet 213). Při účtování valutové pokladny je z praktického hlediska nutné vést zvláštní analytickou evidenci a cizí měny účtovat odděleně. Vyhlášky č. 500 a č. 504 ani zákon to sice nepřikazují, ale umožňují to. 9\KOiãNDþ±†RGVW 9UiPFLV\QWHWLFNêFK~þWĤ~þHWQtMHGQRWN\Y\WYiĜHMtDQDO\WLFNp~þW\NWHUp ]DMLãĢXMtþOHQČQtV\QWHWLFNêFK~þWĤQDSĜtNODGSRGOHSRWĜHE~þHWQt]iYČUN\ SRåDGDYNĤSUiYQtFKSĜHGSLVĤDSĜtSDGQČGDOãtFKSRWĜHE~þHWQtMHGQRWN\ 9\KOiãNDþ±†RGVW 9UiPFLV\QWHWLFNêFK~þWĤ~þHWQtMHGQRWN\Y\WYiĜHMtDQDO\WLFNp~þW\NWHUp ]DMLãĢXMtþOHQČQtV\QWHWLFNêFK~þWĤQDSĜtNODGSRGOHSRWĜHE~þHWQt]iYČUN\ SRåDGDYNĤSUiYQtFKSĜHGSLVĤDSĜtSDGQČGDOãtFKSRWĜHE~þHWQtMHGQRWN\ 5. pąíklad – Pokladna v amerických dolarech – úétování denním kurzem Organizace Naše společnost zavede dne 15. 3. 2016 dolarovou pokladnu a vloží do ní 100 dolarů, které vybrala z devizového účtu. Dne 15. 6. 2016 zaplatí hotově 50 dolarů a dne 10. 9. 2016 nakoupí v bance 500 dolarů za 13 460,50 Kč + 269,50 Kč poplatek. Jednotka používá ocenění valut den- ním kurzem ČNB, v případě směny bankou užívá kurz této banky. Datum Kurz ýNB Text ýástka v CM ýástka v Kþ Úþet podnikat. Úþet NNO Stav v CM Stav v Kþ MD D MD D 1. 1. 2016 24,824 Poþáteþní stav 0,00 USD 0,00 17. 3. 2016 23,908 Vklad 100,00 USD 2 390,80 211 261 211 261 100,00 USD 2 390,80 15. 6. 2016 24,103 Platba hotovČ 50,00 USD 1 205,15 5xx 211 5xx 211 50,00 USD 1 185,65 8. 9. 2016 23,921 Nákup v bance 500,00 USD 13 460,50 211 261 211 261 550,00 USD 14 646,15 Poplatek 2 % 269,50 568 261 549 261 31. 12. 2016 25,639 Kurzový rozdíl 544,70 563 211 545 211 Koneþný stav 550,00 USD 14 101,45 1. Zaúčtování bude nejen v tomto příkladě, ale i ve všech ostatních, zná- zorněno ve dvou sloupcích zvlášť pro podnikatelské subjekty (podle Vyhlášky č. 500) a zvlášť pro NNO (podle Vyhlášky č. 504). U nezisko- vých organizací přitom není podstatné, zda jsou veřejně prospěšným poplatníkem či nikoliv. 3. Pokladna a banka

56 4. POHLEDÁVKY A ZÁVAZKY 4. POHLEDÁVKY A ZÁVAZKY V této kapitole budeme probírat základní účetní případy při za- účtování vlastních pohledávek a závazků, tj. pohledávek a závazků vzniklých v souvislosti s činností účetní jednotky. O pohledávce nebo závazku účtujeme obvykle dvakrát. Poprvé při jejich vzniku (vět- šinou vystavením či přijetím faktury; přesněji řečeno okamžikem uskutečnění dodávky), podruhé při jejich zániku (nejčastěji zaplace- ním). Vznikat i zanikat však mohou pohledávka i závazek postupně, popř. je možné účtovat i o dalších skutečnostech s nimi souvisejících. Podrobněji se postupně vznikajícími pohledávkami budeme zabý- vat v 6. kapitole a dalšími operacemi, které s pohledávkami souvisí, v 7. kapitole. Zvlášť se zaměříme na vytváření opravných položek k pohledávkám, které musíme tvořit rovněž v cizí měně. Této proble- matice věnujeme několik příkladů v kapitole 7.4. O pohledávce a závazku v cizí měně dále účtujeme v okamžiku sestavování účetní závěrky, kdy potřebujeme, aby byly v rámci roz- vahy oceněny kurzem ČNB ze dne sestavení závěrky. Proto u nich v rámci účetní uzávěrky vytváříme „rozvahové“ (často označované jako nerealizované) kurzové rozdíly. 4.1 Kurzové rozdíly v prčb÷hu roku – nejjednodušší pąípady Začněme nejjednodušším případem – pohledávkou, která vznikla najednou vystavením faktury a po určitém čase byla najednou inka- sována. Pokud použijeme pevný kurz a mezi vznikem a inkasem pohledávky nedojde ke změně tohoto pevného kurzu, bude přepočet v obou účetních operacích stejný a nevznikne žádný kurzový rozdíl. 13. pąíklad – Vystavená faktura ve švédských korunách, úétováno pevným kurzem Organizace Naše společnost, která v roce 2016 účtovala o švédských korunách po celý rok pevným kurzem 1 kr = 2,940 Kč, dodala dne 20. 2. 2016 zboží s fakturou na 8 000 kr. Dne 5. 3. 2016 inkasovala platbu 8 000 kr na svůj účet vedený ve švédských korunách. Pohledávky v cizí měně

57 Datum Pevný kurz Text ýástka v CM ýástka v Kþ Úþet podnikat. Úþet NNO MD D MD D 20. 2. 2016 2,940 Vystavení faktury 8 000,00 SEK 23 520,00 311 60x 311 60x 5. 3. 2016 2,940 Platba 8 000,00 SEK 23 520,00 221 311 221 311 Pokud však používáme denní kurz ČNB nebo dojde-li k inkasu až po skončení období platnosti pevného kurzu, který je již změněn na jinou hodnotu, budou fakturovaná částka a přijatá částka, jež je v cizí měně shodná, přepočteny na dvě odlišné částky v českých korunách. V případě, že kurz cizí měny klesne, bude se podle přepočtu na čes- kou měnu, která posílila, zdát, že byla pohledávka vyrovnána pouze částečně. Ve skutečnosti však byla vyrovnána plně. Proto zbylou část pohledávky (vyjádřeno v Kč) musíme z účetnictví „odstranit“ tím, že ji zaúčtujeme na vrub účtu 563 (resp. 545)–Kurzové ztráty (vznikl nám náklad, a tedy ztráta, tím, že česká koruna posílila, ale my jsme vystavili fakturu v cizí měně, která oslabila). Zkoumáme-li tuto situaci nikoliv z pohledu vzniku a zániku pohle- dávky, ale z hlediska výnosů a příjmů, potom jsme v okamžiku vysta- vení faktury zaúčtovali výnos podle momentálního kurzu. O skuteč- ném příjmu však účtujeme v okamžiku, kdy je díky poklesu cizí měny již nižší. Rozdíl mezi „očekávaným“ výnosem a skutečným příjmem je potom kurzovou ztrátou. V případě, že kurz cizí měny stoupne, je situace opačná. Při inkasu pohledávky je příjem přepočtený na českou měnu vyšší, než jsme očekávali, a z hlediska účetnictví je pohledávka „přeplacena“. Vzniklý rozdíl je ziskem a účtujeme o něm na účet 663 (resp. 645)–Kurzové zisky. Kurzový rozdíl pąi vzrčstu kurzu 3RKOHGiYND =iYD]HN .XU]  .XU]  86\' .þ   86\' .þ   86\' .þ 663 86\' .þ 563     3ODWED .XU] 3ODWED .XU] Kurzové rozdíly v průběhu roku 4.1 Kurzové rozdíly v prčb÷hu roku – nejjednodušší pąípady

82 4. POHLEDÁVKY A ZÁVAZKY Dobropisům se budeme podrobně věnovat v kapitole 4.6. Nyní pouze jeden nejběžnější příklad. 25. pąíklad – Daÿový dobropis v norských korunách Organizace Naše společnost u dodávky v předcházejících příkladech, sní- žila cenu na základě reklamace kvality plnění, a to (v úrovni bez DPH) z 20 000 kr na 15 000 kr. Reklamační řízení bylo ukončeno dohodou dne 28. 3. 2017, což je rozhod- ným datem z daňového i účetního hlediska pro dobropis. Datum Kurz ýNB Text ýástka v CM ýástka v Kþ Úþet podnikat. Úþet NNO MD D MD D 17. 3. 2017 3,000 Pohledávka 24 200,00 NOK 72 600,00 311 311 Základ danČ 60 000,00 60x 60x DPH 12 600,00 343 1 343 1 28. 3. 2017 3,200 Dobropis 6 050,00 NOK 18 150,00 311 311 Základ danČ 15 000,00 60x 60x DPH 3 150,00 343 1 343 1 1. Dohodnutá sleva je 5 000 kr. To znamená, že původní cena se změnila z 20 000 kr na 15 000 kr. Nyní je třeba opravit základ daně, který byl původně přepočten na 72 600 Kč. Vzhledem k tomu, že okamžik plnění stále zůstal den 17. 3. je správným základem daně 15 000 kr přepočtený kurzem ze 17. 3., tedy na 45 000 Kč. Na daňovém dobropisu (a rovněž i na jiném opravném daňovém dokladu), k získání základu daně a daně po opravě použijeme stejný kurz jako na původním dokladu. Viz též zákon o DPH § 42 odst. 4, který je citován níže. 2. Výše uvedený způsob zaúčtování je nejobvyklejší, je v něm však jedna nepřesnost. Kurz ze dne 17. 3. jsme použili nejen pro přepočet základu daně a daně, ale i pro výpočet výše pohledávky, místo toho, abychom použili kurz ze dne 28. 3. Tuto nepřesnost dokážeme obhájit, pokud považujeme dobropis pouze za opravu výpočtů ze dne 17. 3. i z hlediska pohledávky a výnosu. Pak je použití kurzu ze 17. 3. obhajitelné. Dobropisy v cizí měně

83 3. Správné je i následující zaúčtování, kde okamžikem uskutečnění dobro- pisu je ukončení reklamačního řízení a vystavení dobropisu: Datum Kurz ýNB Text ýástka v CM ýástka v Kþ Úþet podnikat. Úþet NNO MD D MD D 17. 3. 2017 3,000 Pohledávka 24 200,00 NOK 72 600,00 311 311 Základ danČ 60 000,00 60x 60x DPH 12 600,00 343 1 343 1 28. 3. 2017 3,200 Dobropis 6 050,00 NOK 19 360,00 311 311 Základ danČ 15 000,00 60x 60x DPH 3 150,00 343 1 343 1 Další výnos, který není základem DPH 1 210,00 60x 60x 4. Oproti minulému způsobu zaúčtování účtujeme o 1 210,00 Kč nižším výnosu a o stejnou částku je i nižší přepočet celkové pohledávky v oka- mžiku výpočtu kurzových rozdílů (při platbě nebo na konci účetního období bude o stejnou částku nižší kurzový rozdíl a hospodářský výsle- dek vychází v obou případech účtování stejný). 5. Skutečnost, že výše zmíněných 1 210,00 Kč snižuje výnosy za prove- dené plnění, má stejnou logiku jako výpočet nákladů v 21. příkladě – bod 2. Výnosem je vše, co inkasujeme od odběratele a nemusíme odvést v podobě DPH. Pokud by k opravě základu daně (k ukončení reklamace a vysta- vení dobropisu) došlo až v následujícím kalendářním roce (i pro účetní jednotky účtující v hospodářském roce je rozhodující změna kalendářního roku, nikoliv změna účetního období), pak lze pro účely DPH přepočítat cizí měnu v dobropisu kurzem ČNB platným první den kalendářního roku (což je vždy poslední platný kurz minulého roku). V případě, že účetní jednotka účtuje v kalendářním roce a pou- žívá po celé účetní období pevný kurz, bude se přepočet shodovat s přepočtem pro účely účetnictví. V ostatních případech nelze tento kurz použít pro účtování a základ daně a daň uvedené v dobropisu se budou lišit od závazku vrátit část plnění nebo snížit pohledávku z vystavené faktury. =iNRQR\'3+±†RGVW 9SĜtSDGČRSUDY\]iNODGXGDQČDYêãHGDQČVHXSODWQtVD]EDGDQČSODWQi NHGQLSRYLQQRVWLSĜL]QDWGDĖXSĤYRGQtKR]GDQLWHOQpKRSOQČQtQHERNHGQL SĜLMHWt~SODW\3URSĜHSRþHWFL]tPČQ\QDþHVNRXPČQXVHSRXåLMHNXU] Dobropis v násle- dujícím kalendářním roce 4.3 Cizí m÷ny a DPH pąi pln÷ní v tuzemsku

132 5. CESTOVNÍ NÁHRADY PĄI ZAHRANIèNÍCH PRACOVNÍCH CESTÁCH NWHUêMHXYHGHQY†RGVW]iNRQtNXSUiFHUHVSVWDQGDUGQtYêãH NDSHVQpKRSUR]DPČVWQDQFH]DPČVWQDYDWHOHNWHUêY†RGVW]iNR QtNXSUiFHXYHGHQQHQt3UDFRYQtSUiYRMHVRXNURPpSUiYRDMDNRWDNRYp MHYêNODGRYp1DYtFE\O\GR]iNRQtNXSUiFHGRSOQČQ\]iNODGQt]iVDG\ DYHVP\VOX†DStVPD

]iNRQtNXSUiFHMHYSRFK\EQRVWHFKWĜHEDSĜt VOXãQpXVWDQRYHQtDSOLNRYDWYHSURVSČFK]DPČVWQDQFH9]QLNODOLWHG\ SRFK\EQRVWRYêãLNDSHVQpKRNWHURXO]H]DPČVWQDQFLSRVN\WQRXWSURWRåH VHY†RGND]XMHQHMHGQRWQČSDNMHQXWQpY\MtW]XYHGHQp]iNODGQt ]iVDG\]iNRQtNXSUiFHD]~þHOXNDSHVQpKRNWHUêVHQH]PČQLO 6WDQRYLVNR*)ě]H]iSLVX.RRUGLQDþQtKRYêERUX]HGQH þ.DSHVQpSĜL]DKUDQLþQtSUDFRYQtFHVWČ .DSHVQpSRVN\WQXWpYVRXODGXVH=iNRQtNHPSUiFHVHGOHXVW† RGVW=\'3QHSRYDåXMH]DSĜtMHP]H]iYLVOpþLQQRVWLDQHQtSĜHGPČWHP GDQČ]DPČVWQDQFH9QiYD]QRVWLQDRGSRYČć0LQLVWHUVWYDSUiFHDVR FLiOQtFKYČFt0369

NWHUpMHSĜtVOXãQpNYêNODGX=iNRQtNXSUiFHO]H SRVN\WRYDW]DPČVWQDQFĤPNDSHVQpGRYêãH]DKUDQLþQtKRVWUDYQpKR XUþHQpKRSRGOHGpON\GRE\Y]DKUDQLþtQLNROLY]H]NUiFHQpKR]DKUDQLþQtKR VWUDYQpKR]GĤYRGXSRVN\WQXWpKREH]SODWQpKRMtGODYL]RGSRYČć0369

 Přestože tato změna, platná od roku 2012, vznikla opomenutím zákonodárců, toto opomenutí nebylo dodnes opraveno. Pokud by kapesné bylo výjimečně vyplaceno v jiné měně než stravné, jediným problémem bude ohlídání, zda nepřesahuje 40 % stravného. Pro tento výpočet doporučuje autor použít kurzy ČNB ze dne vyplacení zálohy nebo zahájení pracovní cesty. U nestátních zaměstnanců se zde jedná pouze o problém případného dodanění částky kapesného převyšující mez 40 %. U nestátních zaměstnanců je určen pouze dolní limit výše cestov- ních náhrad. Horní limit představuje hranici, do které jsou cestovní náhrady osvobozeny od zdanění a odvodu pojistného. Při poskytnutí jídla zaměstnavatelem se nárok na stravné neode- bírá, ale pouze krátí. I při zajištění stravy typu all inclusive při celodenní pracovní cestě, má zaměstnanec nárok na 25 % základní sazby. Stravné, kapesné a náhrady při použití soukromého vozidla se vyplácejí na základě kalkulace bez nutnosti prokázání výdajů zaměstnance, ostatní náhrady se vyplácejí ve výši uvedené na dokladu.

133 Do interních účetních směrnic je vhodné zapsat: 3 výši tuzemského stravného v rámci zákonného rozpětí nebo způsob, jakým se u jednotlivé cesty stanoví; 3 výši denní sazby stravného při zahraniční pracovní cestě v rámci zákon- ného rozpětí nebo způsob, jakým se u jednotlivé cesty stanoví; 3 v rámci zákonného rozpětí výši náhrad za opotřebení soukromého vozidla při pracovní cestě; 3 způsob stanovení kapesného při zahraniční pracovní cestě. Stravné v jednotlivých zemích v kalendáąních letech 2010 až 2017 Zemč 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017*) Afghánistán 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 40 EUR 40 EUR Albánie 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR Alžírsko 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR 45 EUR Americká Samoa 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD Andorra 40 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR Angola 60 USD 60 USD 60 USD 60 USD 60 USD 60 USD 60 USD 60 USD Anguila 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 55 USD 55 USD Antarktida 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR Antigua a Barbuda 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 55 USD 55 USD Argentina 35 EUR 35 EUR 35 EUR 40 USD 40 USD 40 USD 45 USD 45 USD Arménie 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR Aruba 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 55 USD 55 USD Austrálie 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD Ázerbájdžán 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR Bahamy 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD Bahrajn 40 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR Bangladéš 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD Barbados 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 55 USD 55 USD Belgie 45 EUR 45 EUR 45 EUR 45 EUR 45 EUR 45 EUR 45 EUR 45 EUR Belize 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD BČlorusko 45 EUR 45 EUR 45 EUR 45 EUR 45 EUR 45 EUR 45 EUR 45 EUR Benin 40 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR 40 EUR 45 EUR Bermudy 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD Bhútán 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD 50 USD Bolívie 40 USD 40 USD 40 USD 40 USD 40 USD 40 USD 45 USD 45 USD Bosna a Hercegovina 40 EUR 40 EUR 40 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 35 EUR 5.2 Složky cestovních náhrad pąi zahraniéní pracovní cest÷, výpoéet stravného a kapesného

208 7. DALŠÍ OPERACE S POHLEDÁVKAMI A ZÁVAZKY 1. Při zaúčtování nejprve vyjádříme hodnotu pohledávky a hodnotu závazku v okamžiku započtení. Potom účetně pohledávku „prodáme“ a jako výnos zaúčtujeme zisk z toho, že již nemusíme platit závazek. 2. V uvedeném případě je pro nás zápočet nevýhodný, tratíme na něm 229 500 Kč. To je v účetnictví vidět jako rozdíl mezi účty 646 a 546. Uvedená částka není kurzovým rozdílem, ale ztrátou z nevýhod- ného obchodu. 3. I z hlediska daně z příjmu je způsob zaúčtování důležitý. Pokud dohoda o zápočtu pohledávek respektuje kurzy měn, které jsou v dané době pou- žívané, jedná se z hlediska daně z příjmu o daňově uznatelný kurzový rozdíl. Pokud však je při zápočtu použit nebo vychází kurz odlišný a roz- díl nelze náležitě zdůvodnit, je zápočet vlastně prodejem pohledávky za nižší cenu a rozdíl není daňově uznatelný. V okamžiku zápočtu musí být pohledávka i závazek nejdříve oce- něny kurzem ze dne zápočtu a teprve potom započteny. Proto zpra- vidla vzniká kurzový rozdíl. 7.4 Tvorba opravných položek k pohledávkám Opravné položky k pohledávkám se tvoří v okamžiku, kdy vzniká pochybnost, zda bude pohledávka inkasována. Opravné položky tvoří účetní jednotka podle svého uvážení, popř. podle svých historických zkušeností s pravděpodobností inkasa pohledávky. Obecně je tvorba opravné položky nedaňovým nákladem. V případě, kdy pohledávka odpovídá podmínkám uvedeným v zákoně č. 593/1992 Sb., o rezer- vách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, (dále jen zákona o rezervách), je tvorba provedená v souladu s tímto zákonem daňově uznatelným nákladem. Tvorba (a rozpouštění) opravných položek vytvořených v souladu se zákonem o rezervách se účtuje na jiný nákladový účet než tvorba ostatních opravných položek, které nadále budeme označovat jako „nedaňové“ opravné položky. Z toho lze dovodit, že vytvořená „nedaňová“ opravná položka se „nestane“ časem daňově uznatelným nákladem, ale že lze dříve vytvořenou „nedaňovou“ opravnou položku rozpustit a nahradit ji daňově uznatelnou opravnou položkou. Vyhláška č. 504 zakazuje tvorbu „nedaňových“ opravných položek a ČÚS č. 407 to potvrzuje. Vytvoření opravné položky Opravné položky u NNO

209 9\KOiãNDþ±†RGVWD 

ÒþHWQtMHGQRWN\XYHGHQpY†RSUDYQpSRORåN\VWDQRYHQpY† RGVW]iNRQDQHY\WYiĜHMtDDQLRQLFKQH~þWXMtVYêMLPNRXVWDQRYHQRX YRGVWDYFL 

ÒþHWQtMHGQRWN\XYHGHQpY†~þWXMtRRSUDYQêFKSRORåNiFKXNWHUêFK MVRXWYRUEDDSRXåLWtVWDQRYHQ\SRGOH]iNRQDXSUDYXMtFtKRUH]HUY\SUR ]MLãWČQt]iNODGXGDQČ]SĜtMPĤDWRSRX]HYSĜtSDGHFKSRNXGMVRXWYRĜHQ\ YVRXYLVORVWLVþLQQRVWt~þHWQtMHGQRWN\SRGOpKDMtFtGDQL]SĜtMPĤ ýÒ6þERG 3RVWXSWYRUE\DSRXåLWtRSUDYQêFKSRORåHNVWDQRYt†Y\KOiãN\ Dodržení tohoto postupu by však znamenalo, že problémové pohledávky, často už promlčené, u kterých nelze tvořit „daňovou“ opravnou položku, zůstanou v účetnictví firmy v nominální hodnotě, přestože je jejich reálná hodnota nulová. Tím by došlo k nadhod- nocování aktiv účetní jednotky, až by odporovalo zásadě věrného a poctivého zobrazení. V takových případech lze porušit ustanovení Vyhlášky a Standardů a postupovat odchylně k zachování věrného a poctivého zobrazení: =iNRQR~þHWQLFWYt±†RGVWD 

ÒþHWQtMHGQRWN\MVRXSRYLQQ\YpVW~þHWQLFWYtWDNDE\~þHWQt]iYČUND E\ODVHVWDYHQDQDMHKR]iNODGČVUR]XPLWHOQČDSRGiYDODYČUQêDSRFWLYê REUD]SĜHGPČWX~þHWQLFWYtD¿ QDQþQtVLWXDFH~þHWQtMHGQRWN\WDNDE\ QDMHMtP]iNODGČPRKODRVREDNWHUiW\WRLQIRUPDFHY\XåtYiGiOHMHQÄXåL YDWHO³

þLQLWHNRQRPLFNiUR]KRGQXWt 

=REUD]HQtMHYČUQpMHVWOLåHREVDKSRORåHN~þHWQt]iYČUN\RGSRYtGi VNXWHþQpPXVWDYXNWHUêMHSĜLWRP]REUD]HQYVRXODGXV~þHWQtPLPHWR GDPLMHMLFKåSRXåLWtMH~þHWQtMHGQRWFHXORåHQRQD]iNODGČWRKRWR]iNRQD =REUD]HQtMHSRFWLYpNG\åMVRXSĜLQČPSRXåLW\~þHWQtPHWRG\]SĤVREHP NWHUêYHGHNGRVDåHQtYČUQRVWL7DPNGH~þHWQtMHGQRWNDPĤåHYROLWPH]L YtFHPRåQRVWPLGDQp~þHWQtPHWRG\D]YROHQiPRåQRVWE\]DVWtUDODVNX WHþQêVWDYMH~þHWQtMHGQRWNDSRYLQQD]YROLWMLQRXPRåQRVWNWHUiVNXWHþ QpPXVWDYXRGSRYtGi3RNXGGRMGHYHYêMLPHþQêFKSĜtSDGHFKNWRPXåH SRXåLWt~þHWQtFKPHWRGVWDQRYHQêFKSURYiGČFtPLSUiYQtPLSĜHGSLV\EXGH QHVOXþLWHOQpVSRYLQQRVWtSRGOHRGVWDYFHSRVWXSXMH~þHWQtMHGQRWND RGFK\OQČWDNDE\E\OSRGiQYČUQêDSRFWLYêREUD] Díky tomuto ustanovení je možné i u NNO tvořit v rozporu s Vyhláškou č. 504 „nedaňové“ opravné položky, a naopak, podle názoru autora, je jejich tvorba vhodnější metodou než dodržování 7.4 Tvorba opravných položek k pohledávkám

MĚSÍČNÍK MZDOVÁ ÚČETNÍ EDICE ÚČETNICTVÍ EDICE ÚČETNICTVÍ EDICE ÚČETNICTVÍ DVOUMĚSÍČNÍK PRAKTICKÁ PERSONALISTIKA MĚSÍČNÍK ÚČETNÍ A DANĚ ANAG, spol. s r. o. | Kollárovo nám. 698/7 | 779 00 Olomouc tel.: 585 757 411 | fax: 585 418 867 | e-mail: obchod@anag.cz | www.anag.cz